Cuando se hereda un inmueble, es muy frecuente que no se transmita la plena propiedad de forma directa. Lo habitual es que los hijos reciban la nuda propiedad y que el cónyuge viudo conserve el usufructo vitalicio.
Dicho de forma sencilla: unos tienen la titularidad del bien y otra persona mantiene el derecho a usarlo o disfrutarlo mientras viva.
Hasta aquí, todo parece bastante común. El problema suele venir después.
¿Cómo tributa esa situación en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (ISD)?
¿Y qué ocurre si, pasado un tiempo, el usufructuario decide donar ese usufructo a los hijos para que consoliden el dominio y pasen a ser plenos propietarios antes de su fallecimiento?
La respuesta no es única, porque en esta operación pueden entrar en juego varios impuestos: ISD, IRPF y plusvalía municipal.
Vamos a verlo paso a paso.
Donación Usufructo Vitalicio: Cómo tributan el nudo propietario y el usufructuario cuando se hereda un inmueble
La situación más habitual en una herencia: nuda propiedad para los hijos y usufructo para el cónyuge
En muchas herencias se planifica que el cónyuge supérstite reciba el usufructo vitalicio de uno o varios inmuebles, mientras que los hijos reciben la nuda propiedad.
Eso significa que, mientras viva el usufructuario, los hijos aún no tienen la plena propiedad. La adquirirán cuando se extinga el usufructo, normalmente por fallecimiento, momento en el que se produce lo que se conoce como consolidación del dominio.
En el ISD, además, hay que tener presente una cuestión importante: al tratarse de un tributo cedido a las comunidades autónomas, la tributación concreta dependerá de la normativa aplicable en la comunidad autónoma del causante.
La donación del usufructo vitalicio supone transmitir el derecho a usar y disfrutar un inmueble durante la vida del usufructuario. Desde el punto de vista fiscal, puede tener impacto en el ISD, el IRPF y, en algunos casos, en la plusvalía municipal.
Cómo se valora el usufructo de un inmueble
Para calcular el Impuesto sobre Sucesiones, primero hay que determinar cuánto vale el usufructo y cuánto vale la nuda propiedad.
En el caso del usufructo vitalicio, su valor se calcula restando a 89 la edad del usufructuario en el momento del fallecimiento.
El resultado se expresa como porcentaje sobre el valor del inmueble, con un mínimo legal del 10%.
La nuda propiedad tendrá el valor restante hasta completar el 100%.
Dicho de forma sencilla:
- Valor del usufructo: 89 menos la edad del usufructuario.
- Mínimo legal del usufructo: 10%.
- Valor de la nuda propiedad: el porcentaje restante hasta el 100%.
Aunque la regla parece simple, tiene consecuencias importantes, porque de ella depende cuánto tributará cada heredero.
El usufructuario liquida el impuesto por el valor de su usufructo, sumándolo al resto de bienes que reciba en la herencia y aplicando el tipo de gravamen que corresponda.
Los nudos propietarios, en cambio, no calculan el impuesto de la misma forma. Deben aplicar sobre el valor de la nuda propiedad el tipo medio de gravamen que les habría correspondido si hubieran heredado la plena propiedad del inmueble.
Cómo liquida el ISD el usufructuario y cómo lo hace el nudo propietario
Aquí conviene distinguir bien entre ambas posiciones.
El usufructuario liquida el impuesto por el valor de su usufructo, sumándolo, en su caso, al resto de bienes que reciba en la herencia y aplicando el tipo de gravamen que corresponda.
Los nudos propietarios, en cambio, no siguen exactamente la misma mecánica. Deben aplicar sobre el valor de la nuda propiedad el tipo medio de gravamen que les hubiera correspondido si hubiesen heredado la plena propiedad del inmueble.
Es decir, no basta con calcular el impuesto sobre el valor que reciben: la ley obliga a hacer un cálculo especial.
Ejemplo práctico
Imaginemos el fallecimiento de uno de los cónyuges. El cónyuge superviviente tiene 65 años y el inmueble heredado está valorado en 300.000 euros.
En este caso:
- El valor del usufructo vitalicio sería el 24% del inmueble, porque se calcula restando 65 a 89.
- El valor de la nuda propiedad sería el 76% restante.
Por tanto:
- Usufructo: 300.000 × 24% = 72.000 euros
- Nuda propiedad: 300.000 × 76% = 228.000 euros
A partir de ahí:
- El cónyuge superviviente tributa en el ISD por el valor del usufructo recibido.
- El hijo o hijos tributan por la nuda propiedad, aplicando la regla especial del tipo medio.
En el ejemplo original se recuerda además que, para el cálculo del hijo, se tiene en cuenta la reducción por parentesco del Grupo II.
Qué ocurre en el IRPF cuando se hereda un inmueble
Aquí hay una idea importante que conviene dejar clara desde el principio: heredar no genera, por sí mismo, una ganancia patrimonial en el IRPF.
Ni el causante ni los herederos tributan en IRPF por el mero hecho de la herencia.
Ahora bien, eso no significa que el inmueble quede al margen del IRPF para siempre. Desde la fecha de fallecimiento, sí podrán surgir rentas que deban declararse:
- Imputación de rentas inmobiliarias, si el inmueble no está alquilado.
- Rendimientos del capital inmobiliario, si el inmueble se arrienda.
Por tanto, la herencia no tributa en IRPF como transmisión, pero sí pueden tributar las rentas que el bien genere después.
Qué pasa si después se dona el usufructo vitalicio
Puede ocurrir que, pasados unos años, el usufructuario decida donar el usufructo a los hijos, o incluso renunciar a él a favor de estos, para que consoliden el dominio sin esperar al fallecimiento.
Y aquí es donde muchas personas se llevan una sorpresa: aunque no haya un precio ni un ingreso real para quien dona o renuncia, la operación puede tener un coste fiscal relevante.
Tributación en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones
Cuando el hijo heredó del primer progenitor, solo tributó por la nuda propiedad. La parte correspondiente al usufructo quedó, por así decirlo, pendiente hasta la futura consolidación del dominio.
Si el usufructo se dona o se renuncia en vida, esa consolidación se adelanta. Y en ese momento entra en juego una regla especial del ISD.
Qué importe de ISD hay que pagar en la consolidación del dominio
En estos casos, el nudo propietario debe pagar el ISD por el mayor de estos dos importes:
1. La cuota que correspondería por una donación normal. Se calcula aplicando la tarifa del impuesto sobre el valor actual del usufructo.
2. La cuota que habría correspondido si la consolidación se hubiese producido por fallecimiento del usufructuario. Es decir, se compara con el escenario de consolidación ordinaria por extinción natural del usufructo.
Y se paga el mayor de ambos.
Desde el punto de vista jurídico, además, esto es especialmente relevante: a efectos del ISD, da igual que la operación se articule como:
- una donación del usufructo,
- una renuncia a favor del nudo propietario, o
- incluso una renuncia pura y simple,
porque si quien finalmente consolida el dominio es el nudo propietario, la Administración entiende que existe una donación del usufructuario al nudo propietario.
Ejemplo práctico de donación o renuncia del usufructo
Siguiendo con el ejemplo anterior, imaginemos que, cuando el cónyuge superviviente tiene 69 años, decide renunciar al usufructo. En ese momento, el inmueble vale 350.000 euros.
En ese supuesto:
- El valor actual del usufructo sería el 20% del inmueble, porque 89 menos 69 da 20.
- Por tanto, el valor del usufructo sería: 350.000 × 20% = 70.000 euros
Para aplicar la regla especial de consolidación, también hay que tomar como referencia el valor del usufructo en el momento en que se constituyó y aplicar el tipo medio derivado de la herencia inicial.
En el ejemplo original se indica que ese cálculo parte de:
- 300.000 × 24%, por ser el valor del usufructo cuando nació el derecho,
- aplicando el tipo medio de la herencia del primer progenitor,
- y teniendo en cuenta la reducción por parentesco del Grupo II.
El mensaje práctico aquí es claro: cuando se produce una donación de usufructo vitalicio al nudo propietario, no basta con pensar en la donación como un trámite civil o familiar.
Fiscalmente, puede activar una liquidación compleja y, en ocasiones, más costosa de lo esperado.
Tributación en IRPF cuando se dona o se renuncia al usufructo
Además del ISD, hay que mirar el IRPF del usufructuario que dona o renuncia.
Tributación en IRPF cuando se dona el usufructo
Aunque el usufructuario no reciba dinero por donar el usufructo, puede tener que declarar una ganancia patrimonial.
Esa ganancia se calcula por diferencia entre:
- el valor asignado al usufructo en el momento de la donación, y
- su valor de adquisición.
Aquí es donde muchas personas se confunden. Piensan: “si no cobro nada, no tengo que tributar”. Pero en IRPF no funciona así en este tipo de operaciones.
Cómo se calcula el valor de adquisición
El valor de adquisición del usufructo será, en general:
- el valor que se le asignó cuando se liquidó el ISD de la herencia,
- más los impuestos y gastos inherentes a esa adquisición.
Pero hay un matiz importante. Si desde que se adquirió el usufructo hasta que se dona el inmueble ha estado arrendado o no arrendado durante ciertos periodos, el valor de adquisición debe ajustarse.
En concreto, hay que descontar:
- Las amortizaciones deducidas en IRPF, si el inmueble se ha alquilado y se han declarado rendimientos del alquiler.
- Un 3% anual en concepto de deterioro, por cada año en que el inmueble haya estado sin alquilar.
Ejemplo práctico de ganancia patrimonial en IRPF
Veámoslo con el ejemplo del artículo original.
- El cónyuge fallece a finales de 2016.
- La persona usufructuaria tenía entonces 60 años.
- El inmueble estaba valorado en 150.000 euros.
- El valor asignado al usufructo fue de 43.500 euros.
- Los gastos de ISD, notaría, registro y demás ascendieron a 11.000 euros.
- Desde entonces, el inmueble se alquiló tres meses de verano cada año.
- La amortización total deducida en IRPF fue de 2.400 euros.
- A finales de 2023, el inmueble pasa a valorarse en 220.000 euros y se dona el usufructo a los hijos.
Con esos datos, el artículo original parte de un valor de adquisición ajustado y recuerda además que, por el tiempo no alquilado, debe computarse un deterioro del 3% sobre la parte correspondiente. En el ejemplo se refleja expresamente este cálculo previo:
- 54.500 × (9 meses / 12) × 9 años × 3%.
La conclusión es importante: incluso aunque no haya contraprestación, la donación del usufructo vitalicio puede generar una ganancia patrimonial en el IRPF del donante.
Plusvalía municipal en la donación o renuncia del usufructo
El tercer frente fiscal es la plusvalía municipal o IVTNU.
Qué ocurre cuando el usufructo se extingue por fallecimiento
Cuando los hijos, que ya eran nudos propietarios, adquieren el usufructo por fallecimiento del usufructuario y se produce la consolidación del dominio, no existe una transmisión del usufructo como tal, sino una extinción del derecho.
Por eso, en principio, no hay que pagar plusvalía municipal en ese caso.
El artículo original cita, además, una consulta vinculante reciente que va en esa línea: la V0105-23.
Qué puede pasar si la renuncia o la donación se hace en vida
Aquí es donde aparece la controversia.
Si el usufructuario renuncia o dona el usufructo en vida y los hijos consolidan el dominio, algunos tribunales entienden también que no debería haber plusvalía municipal. Sin embargo, en la práctica, es posible que la Administración o el ayuntamiento consideren que sí existe una transmisión de un derecho real y liquiden el impuesto.
Es decir, aunque haya argumentos jurídicos para defender que no procede, puede haber conflicto.
Por eso, desde un punto de vista práctico, el artículo original apunta que puede ser más prudente instrumentar la operación mediante una renuncia pura y simple al usufructo en lugar de formalizar una donación. ¿La razón? Que esa vía puede facilitar la defensa jurídica de que no ha existido una transmisión sujeta a plusvalía municipal.
No significa que el problema desaparezca automáticamente, pero sí que la forma jurídica elegida puede influir en la discusión con la Administración.
Resumen práctico: qué impuestos afecta la donación del usufructo vitalicio
Cuando se produce una donación con usufructo vitalicio o una renuncia del usufructo en vida, conviene revisar bien tres planos distintos:
- Primero, el ISD. El nudo propietario puede tener que tributar por la consolidación del dominio, aplicando una regla especial y comparando dos cuotas posibles.
- Segundo, el IRPF del usufructuario. La persona que dona o renuncia puede generar una ganancia patrimonial, aunque no reciba dinero.
- Tercero, la plusvalía municipal. Si la consolidación se produce por fallecimiento, en principio no se devenga. Pero si se produce en vida, puede abrirse una discusión con el ayuntamiento.
En definitiva, la donación del usufructo vitalicio no es una operación menor ni un mero ajuste familiar.
Puede activar varios impuestos al mismo tiempo, por lo que conviene revisar bien el impacto fiscal antes de tomar una decisión.
A veces, una decisión que parece sencilla sobre el papel puede salir cara si no se revisa con calma el encaje de cada impuesto.
Preguntas frecuentes sobre la donación del usufructo vitalicio
¿Qué es el usufructo vitalicio y en qué se diferencia de la nuda propiedad?
El usufructo vitalicio es el derecho a usar y disfrutar un bien, normalmente un inmueble, durante toda la vida del usufructuario. La nuda propiedad es la titularidad del bien sin ese derecho de uso y disfrute. Cuando el usufructo se extingue, el nudo propietario pasa a tener la plena propiedad.
¿Cómo se calcula el valor del usufructo vitalicio a efectos fiscales?
El valor del usufructo vitalicio se calcula restando la edad del usufructuario a 89. El resultado es el porcentaje del valor del inmueble que se asigna al usufructo, con un mínimo legal del 10%. El porcentaje restante hasta el 100% corresponde a la nuda propiedad.
¿Qué impuestos intervienen en la donación del usufructo vitalicio?
En la donación del usufructo vitalicio pueden intervenir tres impuestos: el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, el IRPF del usufructuario y, en determinados casos, la plusvalía municipal. El coste fiscal final depende de la comunidad autónoma, del valor del inmueble y de cómo se articule la operación.
¿Qué impuestos paga el nudo propietario cuando consolida el dominio?
El nudo propietario debe liquidar el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por la consolidación del dominio. En estos casos, la cuota se calcula comparando dos importes: el que correspondería por una donación ordinaria y el que habría resultado si la consolidación se hubiera producido por fallecimiento del usufructuario. Se paga el mayor de los dos.
¿La donación del usufructo vitalicio tributa en IRPF?
Sí. El usufructuario que dona el usufructo puede tener que declarar una ganancia patrimonial en su IRPF, aunque no reciba dinero a cambio. Esa ganancia se calcula por la diferencia entre el valor actual del usufructo y su valor de adquisición, ajustado por los gastos asociados a la adquisición y, en su caso, por las amortizaciones o correcciones que procedan según el uso del inmueble.
¿Heredar un inmueble con usufructo vitalicio genera IRPF?
No. El hecho de heredar un inmueble no genera por sí mismo una ganancia patrimonial en el IRPF. Lo que sí puede tributar después son los rendimientos que produzca el inmueble, como los alquileres o la imputación de rentas inmobiliarias que corresponda.
¿Hay que pagar plusvalía municipal si se dona o se renuncia al usufructo en vida?
Depende del caso. Si el usufructo se extingue por fallecimiento, en principio no hay plusvalía municipal. Si la consolidación del dominio se produce en vida mediante donación o renuncia, puede surgir controversia y algunos ayuntamientos pueden exigir el impuesto al considerar que existe transmisión de un derecho real.
¿Es lo mismo donar el usufructo que renunciar a él?
No siempre. A efectos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, ambas situaciones pueden recibir un tratamiento similar si el nudo propietario consolida el dominio. Sin embargo, en plusvalía municipal la forma jurídica elegida puede ser relevante, por lo que conviene analizar cada caso antes de formalizar la operación.
